Με αφορμή τις αποφάσεις 1445/2016 και 1215/2017 του Συμβουλίου της Επικρατείας, η Φορολογική Διοίκηση προσχώρησε στον επαναπροσδιορισμό των δικαιολογητικών για την μεταβολή της φορολογίας κατοικίας, καταργώντας την ΠΟΛ 1058/2015 και υιοθετώντας την νεότερη ΠΟΛ 1201/2017, μέσω της οποίας, ομαδοποιήθηκαν τα αναγκαία δικαιολογητικά για την μεταβολή φορολογικής κατοικίας, και μάλιστα εν σχέση με το ειδικότερο αποδεικτέο γεγονός.
Η πρώτη ομάδα αφορά τα τυπικά δικαιολογητικά τα οποία, δεν συνδέονται με κάποιο ιδιαίτερο αποδεικτέο γεγονός, πλην όμως παρατίθενται με αλληλοαποκλειόμενο τρόπο ήτοι,
Εάν, δηλαδή, ο διοικούμενος δεν προσκομίσει το πρώτο δικαιολογητικό, ήτοι το πιστοποιητικό φορολογικής κατοικίας αλλοδαπής, φαίνεται να μην αρκεί μόνο να προσκομίσει το δεύτερο αλλά να πρέπει επιπλέον να αποδείξει ότι στην αλλοδαπή χώρα δεν προβλέπεται η έκδοση πιστοποιητικού φορολογικής κατοικίας. Τούτο και σε αντιπαραβολή με την παρ. 2 της καταργηθείσας ΠΟΛ. 1058/2015 φέρει τον διοικούμενο σε δυσμενέστερη θέση δοθέντος, ότι κατά την προισχύσασα διαδικασία, ο αιτών μπορούσε να προσκομίσει εκ των ταυτόσημων δικαιολογητικών διαζευκτικά χωρίς να φέρει και το βάρος απόδειξης της μη δυνατότητας έκδοσης των μη προσκομιζόμενων δικαιολογητικών από την αλλοδαπή. Ούτε μεταξύ αυτών υπήρχε ιεραρχικός αποκλεισμός, πλην της περιπτώσεως κατά την οποία, ο διοικούμενος δεν προσκόμιζε ούτε πιστοποιητικό φορολογικής κατοικίας ούτε υποβληθείσα ή εκκαθαρισθείσα δήλωση φορολογίας εισοδήματος οπότε και σε αυτή την περίπτωση όφειλε να προσκομίσει “βεβαίωση από οποιαδήποτε άλλη δημόσια ή δημοτική ή άλλη αναγνωρισμένη αρχή με την οποία θα αποδεικνύεται ο ισχυρός δεσμός (κέντρο ζωτικών συμφερόντων) του φυσικού προσώπου με το άλλο κράτος”.
Εκ της τελευταίας δε περίπτωσης, υπήρχε η ευελιξία όταν δεν ήταν δυνατή η προσκόμιση κάποιού άλλου δικαιολογητικού (και όχι αποδεδειγμένη μη έκδοση στην αλλοδαπή) να προσκόμιζε κάθε δυνητικώς εκδοθείσα βεβαίωση δημόσιας αρχής από την οποία θα προέκυπτε ότι “το κέντρο των ζωτικών συμφερόντων του” ήταν στην αλλοδαπή.
Η δεύτερη ομάδα δικαιολογητικών σκοπεί στο να αποδειχθεί ότι ο αιτών διέμεινε στην ξένη χώρα διάστημα τουλάχιστον 183 ημερών εντός ενός φορολογικού έτους. Το γεγονός αυτό αποδεικνύεται είτε με την προσκόμιση εγγράφων,
Είτε τεκμαίρεται μέσω την προσκόμισης πιστοποιητικών φορολογικής κατοικίας των δύο (2) προηγούμενων ετών από το έτος που υποβάλλεται η αίτηση μεταβολής φορολογικής κατοικίας.
Το ενδιαφέρον στην παρούσα είναι η υιοθέτηση τεκμηρίου απόδειξης παραμονής στην αλλοδαπή για διάστημα άνω των 183 ημερών, όταν ο αιτών προσκομίζει πιστοποιητικά φορολογικής κατοικίας των δύο προηγούμενων ετών, από την χώρα που δηλώνει. Το ενδιαφέρον φυσικά βρίσκεται στην περίπτωση προσκόμισης δύο πιστοποιητικών φορολογικής κατοικίας των δύο προηγούμενων από την αίτηση ετών διαφορετικών χωρών σ’ αυτήν την περίπτωση δεν λειτουργεί το τεκμήριο;
Η τρίτη ομάδα δικαιολογητικών σχετίζεται μόνο με την ιδιαίτερη περίπτωση που ο αιτών είναι σύζυγος ή μέρος συμφώνου συμβίωσης με ημεδαπό φορολογικό κάτοικο, οπότε και πρέπει επιπλέον να προσκομιστούν, προς το σκοπό της απόδειξης ότι ο αιτούμενος της μεταβολής έχει, ήδη, οργανώσει τη ζωή του στην αλλοδαπή κατά τρόπο μόνιμο ή διαρκή τα εξής:
Ιδιαίτερη δε, μνεία θα πρέπει να κάνουμε στην περίπτωση αιτούντος μεταβολής ενόσω τελεί σε καθεστώς γάμου ή συμφώνου συμβίωσης, καθώς το πρώτο δικαιολογητικό που η Φορολογική Διοίκηση απαιτεί είναι “στοιχεία για την απασχόληση του στην αλλοδαπή, από τα οποία να αποδεικνύεται ο μόνιμος ή μακροπρόθεσμος χαρακτήρας της απασχόλησης”.
Από την ανωτέρω παράθεση προκύπτουν τουλάχιστον τέσσερα ζητήματα, πρώτον η Φορολογική Διοίκηση χρησιμοποιεί τον όρο στοιχεία και όχι στοιχείο υπολαμβάνοντας προφανώς την ανάγκη περισσοτέρων του ενός “στοιχείου”, γεγονός που φαίνεται παράλογο αν αναλογιστεί κανείς την περίπτωση κατά την οποία το αποδεικτέο γεγονός της εργασίας στην αλλοδαπή δύναται να αποδειχθεί και από μόνο ένα “στοιχείο”.
Δεύτερον, το θέμα που ανακύπτει αναφορικά με την χρήση του όρου “αποδεικνύεται”, ωσάν με αυτόν τον όρο η Φορολογική Διοίκηση να θέτει κανόνες απόδειξης και μάλιστα να μεταφέρει και το σχετικό βάρος προς τον αιτούντα, προκειμένου ο τελευταίος να αποδείξει από τα στοιχεία που προσκομίζει “τον μόνιμο και μακροπρόθεσμο χαρακτήρα της απασχολήσεως του”.
Τρίτον προκύπτει το ζήτημα της εκτίμησης περί της “απασχολήσεως”, με τον συγκεκριμένο όρο φαίνεται σαν να υπονοεί η Φορολογική Διοίκηση ότι προκειμένου να αιτηθεί σύζυγος ή μέλος συμφώνου συμβίωσης, την αλλαγή φορολογικής κατοικίας του οφείλει να αποδείξει όχι απλώς ότι διαμένει στην αλλοδαπή αλλά ότι “απασχολείται” στην αλλοδαπή, θέτοντας εκποδών όλους εκείνους που ναι μεν ευρίσκονται στην αλλοδαπή πλην όμως δεν εργάζονται ή δεν εργάζονται ακόμη, ήτοι δεν απασχολούνται.
Τέταρτον το ζήτημα που γεννάται αναφορικά με την συναγωγή του μόνιμου και μακροπρόθεσμου χαρακτήρα της προαναφερθείσας “απασχόλησης”, το οποίο πρέπει να αποδεικνύεται από τα προσκομιζόμενα έγγραφα του αιτούντος. Με την εύλογη απορία που γεννά η ρύθμιση πως αποδεικνύεται αυτό το “στοιχείο”; Δεδομένου δε και του ευρύτερου περιβάλλοντος μετακίνησης και εναλλαγής των εργασιών, ειδικά στο δυτικό ημισφαίριο, με ποιον τρόπο αποδεικνύεται ότι ένας εργαζόμενος, για παράδειγμα από τη σύμβαση εργασίας του, έχει μόνιμο και μακροπρόθεσμο χαρακτήρα απασχόλησης, δηλαδή μια ετήσια σύμβαση εργασίας το αποδεικνύει ενώ μια εξάμηνη όχι; Αντιστοιχως ένας επιχειρηματίας που αιτείται την μεταφορά της φορολογικής του κατοικίας εξ αιτίας έναρξης επιχειρήσεως στην αλλοδαπή με ποιον τρόπο, στο ρευστό και ανασφαλές επιχειρηματικό περιβάλλον της αγοράς, μπορεί να αποδείξει τον μόνιμο και μακροπρόθεσμο χαρακτήρα της απασχολήσεως του. Χαρακτηριστικό παράδειγμα είναι η χώρα μας ποιος πραγματικά (ιδιωτικός υπάλλος, επιχειρηματίας, επιτηδευματίας κλπ) γνωρίζει ή μπορεί να αποδείξει, εάν τούτο του ζητούνταν, τον μόνιμο και μακροπρόθεσμο χαρακτήρα της απασχολήσεως του.
Η γενική κατεύθυνση είναι ότι σήμερα με μια αρκούντως λεπτομερή διαδικασία προσδιορίζονται με τρόπο ανελαστικό, εν είδη check list, τα αναγκαία δικαιολογητικά προκειμένου κάποιος να κριθεί φορολογικός κάτοικος αλλοδαπής, αποκλειουμένου παντός άλλου εγγράφου που θα μπορούσε να οδηγήσει τη Φορολογική Διοίκηση στην κατάφαση του συγκεκριμένου συμπεράσματος. Κατόπιν αυτών επανέρχεται και θα συνεχίσει να επανέρχεται, το ζήτημα της διαδικασίας μεταβολής φορολογικής κατοικίας και των τιθέμενων κριτηρίων, υπό την έννοια της θέσπισης μιας διαδικασίας τέτοιας που θα μπορεί να υπηρετεί ταυτόχρονα δύο σκοπούς, αφενός της ασφάλειας μεταξύ των κοινωνών, μέσω της υιοθέτησης μιας διαδικασίας με αντικειμενικοποιημένα χαρακτηριστικά προκειμένου να γνωρίζουν οι διοικούμενοι πότε κάποιος μπορεί να αιτείται την αλλαγή του status της φορολογικής κατοικίας του με υψηλή πιθανολόγηση για την ευδοκίμηση του αιτήματος του, και αφετέρου της ευελιξίας μιας διαδικασίας που θα ανταποκρίνεται στα αιτήματα και τις βιοτικές πραγματικότητες των κοινωνών, οι οποίοι πλέον βρίσκονται στην αλλοδαπή σ΄ένα αρκούντως ρευστό εργασιακό και οικονομικό περιβάλλον, το οποίο μάλλον δεν παρακολουθεί τις γραφειοκρατικές αγκυλώσεις της Φορολογικής Διοίκησης.